Расчет налога на прибыль расчетным методом – обязанность налогового органа по отношению ко всем налогоплательщикам или привилегия «избранных»?

Важность расчетного метода по налогам для налогоплательщика – в размере налоговой недоимки

При предъявлении претензий о формальном документообороте с участием технических компаний (субпоставщиков, соисполнителей и т.п.) налоговые органы слишком часто, а порой и постоянно отказывают плательщику в применении расчетного способа определения налоговых обязательств налогоплательщика и, соответственно, в уменьшении доходов от реализации на сумму связанных с такой реализацией расходов, которые документально не подтверждены.



Такой отказ сопровождается ссылкой, в частности, на возможность выполнения налогоплательщиком функций формально привлеченного контрагента и на недостоверность сведений в представленных плательщиком первичных документов, оформленных его контрагентами и подписанных им (например, из-за отсутствия у контрагентов трудовых и материальных ресурсов, транзитный характер движения денежных средств и т.п.).

В результате размер налоговой недоимки определяется государственным органом без учета каких-либо расходов, то есть обложению подвергается весь доход от реализации.

В частности, такой расчет налоговой недоимки по налогу на прибыль организаций (который в качестве объекта налогообложения предусматривает прибыль) приводит к фактическому обложению по ставке 20 % не прибыли, а всего дохода.

В связи с чем, вопрос об использовании расчетного метода по налогам серьезно отражается на экономическом положении налогоплательщика, который помимо доначисленной налоговой недоимки должен уплатить в бюджет пени и штраф.

Поэтом ответ на столь казалось бы не такой сложный вопрос, обязан ли рассчитывающий и взыскивающий налоговые обязательства орган во всех без исключения случаях применять расчетный метод исчисления налога на прибыль организаций и уменьшать доходы налогоплательщика на размер документально неподтвержденных расходов, необходимых для извлечения таких доходов, на практике оказывается крайне важен, не прост, и имеет огромное практическое значение.

Неосторожность как условия для применения метода расчёта налоговых обязательств

Верховный суд ввел зависимость применения расчетного метода начисления налогов от поведения налогоплательщиков: такой расчетный метод налога может применяться только для расчета налоговых обязательств налогоплательщиков, которые допустили его неуплату по неосторожности.

Вышедшее в мае 2021 года Определение СКЭС ВС Российской Федерации от 19.05.2021 по делу № А76-46624/2019 (в отношении «Фирма Мэри») вводит зависимость расчета налога на прибыль расчетным методом от поведения налогоплательщика, вернее от субъективной оценки такого поведения правоприменителем (налоговым органом или судом).

Согласно выводам Верховного суда:

- учет размера документально неподтвержденных расходов, в целях уплаты обязательного платежа при применении расчетного способа, является налоговой выгодой, в которой лицу может быть отказано по мотивам его недобросовестного поведения (в силу недопустимости злоупотребления им своими установленными правами),

- возможность применения расчета налога на прибыль расчетным методом посредством учета для целей налогообложения документально не подтвержденных расходов теперь зависит от фактической роли плательщика в причинении потерь казне.

Соответственно, если лицо не участвовало в уклонении от уплаты налогов (то есть допустило неуплату по неосторожности), расчетный метод начисления налога может применяться, и, напротив - если плательщик участвовал в уклонении, то расчетный метод налогов не может и не должен применяться (в частности, если он преследовал цель уменьшения налоговой обязанности за счет организации формального документооборота с участием так называемых "технических" компаний или, по крайней мере, ему было известно об этих обстоятельствах, характеризующих его контрагента как "техническую" компанию»).

Одновременно с этим Верховный суд Российской Федерации допустил использование расчетного метода начисления налога уклонявшимися от его уплаты лицами, которые содействовали устранению потерь казны путем раскрытия сведений и документов, позволяющих точно установить фактического исполнителя по конкретной сделке и осуществить его налогообложение и, таким образом, обеспечивающих вывод фактически совершенных им хозяйственных операций из "теневого" (не облагаемого обязательными платежами) оборота.

С экономической точки зрения указанные выводы Верховного суда означают, что при неосторожной форме вины в неуплате обязательного платежа документально неподтвержденные расходы должны учитываться при определении действительного размера налоговых обязательств налогоплательщика по налогу на прибыль организаций (уменьшая доход), а при наличии умысла – такой учет не допустим (за исключением случаев его содействия в устранении потерь казне).

Однако такая позиция Верховного суда РФ приводит к введению различных правил исчисления одного и того же обязательного платежа в зависимости от результатов субъективной оценки поведения налогоплательщика налоговым органом или судом, и такая оценка:

- выражается в выводах о неосторожной или умышленной вине плательщика,

- начинает зависеть от совершения субъектом действий по содействию государственному органу в выведении хозяйственных операций из теневого оборота (в виде раскрытия сведений о фактическом исполнителе и параметрах операций с ним).

Это в свою очередь означает изменение установленного законом и единого для всех плательщиков порядка исчисления налога как обязательного его элемента и расчета налоговой недоимки.

В результате такой порядок становится различным в зависимости от результатов оценки правоприменителем поведения налогоплательщика, а возможность использования расчетного метода налога фактически резко сужается.

Соответственно, при наличии такой позиции Верховного суда РФ защита налогоплательщиком своих прав рамках досудебного или судебного урегулирования налогового спора серьезно осложняется.