Материалы налоговых проверок и ознакомление с ними: право или привилегия?
Руководитель отдела налогового права
Григорьева С.А.
Налогоплательщики, которые хоть раз на практике сталкивались с ситуацией - «проведение камеральной налоговой проверки» или «проведение выездной налоговой проверки» - и, соответственно, с необходимостью подготовки возражения на акт выездной налоговой проверки или на акт камеральной налоговой проверки, знают насколько важно при подготовке возражений обладать достоверной и полной информацией о документах и их содержании, использованных проверяющим, в качестве доказательств наличия фактов совершения налоговых правонарушений (которые были выявлены в ходе налоговой проверки).
Ведь только обладая полной информацией о данных фактах и подтверждающих их доказательствах, налогоплательщик может подготовить качественные возражения на акт налоговой проверки, позволяющие максимально защитить его интересы либо без суда (стадия «досудебное урегулирование налоговых споров»), либо обжаловать решение налогового органа в суде («налоговый арбитраж»).
Долгое время отсутствие в действующем законодательстве норм, обязывающих налоговый орган, проводивший налоговую проверку, проводить ознакомление с материалами налоговой проверки и предоставлять налогоплательщику (одновременно с актам налоговой проверки или по требованию налогоплательщика) информацию о полученных в ходе проверки доказательствах, подтверждающих факты совершения налоговых правонарушений, порождало многочисленные злоупотребления со стороны налоговых органов.
В связи с чем, налогоплательщик зачастую оказывался в ситуации необходимости оспаривания выводов проверяющего о наличии в его действиях признаков налогового правонарушения, не обладая полной и достоверной информацией о том, какими доказательствами данный вывод подтверждается.
На практике указанная ситуация фактически означала возложение на налогоплательщика обязанности по доказыванию своей невиновности в инкриминированном ему налоговом правонарушении, что в итоге приводило к нарушению основополагающих принципов привлечения к налоговой ответственности, закрепленных в п.6. ст. 108 НК РФ.
Надежда на изменение вышеуказанной ситуации появилась у налогоплательщиков в связи с вступлением в законную силу положений п.3.1. ст. 100 НК РФ, прямо обязывающих налоговый орган, проводивший налоговую проверку, прикладывать к акту налоговой проверки документы, подтверждающие выявленные факты налоговых правонарушений нарушений.
Казалось бы, вот справедливое решение существующей проблемы. Однако, в течение трехлетнего периода действия указанной нормы, мы неоднократно на практике сталкивались с ситуаций, когда в результате «правомерных» действий налогового органа применение указанной нормы на практике фактически создавало налогоплательщику дополнительные препятствия, осложняющие процесс подготовке возражений.
Так, в большинстве анализируемых случаев при подготовке возражений мы часто встречали ситуацию чересчур избирательного подхода налогового органа к выбору предоставляемых налогоплательщику для ознакомления документов (приложений к акту выездной налоговой проверки).
В связи с чем, очень часто при подготовке возражений, в целях получения полной информации о имеющихся у проверяющего доказательствах, приходилось дополнительно письменно обращаться в налоговый орган с запросом предоставить все материалы налогового контроля для ознакомления.
При этом в абсолютном большинстве случаев на данном этапе приходилось сталкиваться с ситуаций, когда налоговый орган в ходе ознакомления с материалами налоговой проверки, запрещал копировать документы налогового контроля со ссылкой на обязанность налогового органа соблюдать налоговую тайну.
Это обстоятельство, с учетом ограниченного количество времени для подготовки возражений, значительно усложняет процесс подготовки возражений, и фактически ставит налогоплательщика в ситуацию полной зависимости от воли конкретного проверяющего.
На сегодняшний день, существует несколько судебных дела, предметом рассмотрения по которым были требования налогоплательщиков о признании незаконным бездействия налоговых органов по уклонению от предоставления всех материалов налоговой проверки для ознакомления и копирования и об обязании их предоставить все материалы выездной налоговой проверки.
По результатам рассмотрения данных дел, суды отказывали в удовлетворении требований налогоплательщиков со ссылкой на то обстоятельство, что вся информация о полученных в ходе проверки доказательствах, подтверждающих факты нарушения законодательства о налогах и сборах, в полном объеме была изложена налоговым органом в акте проверки и в решении налогового органа, с которыми налогоплательщик был ознакомлен в установленном порядке. В связи с чем, по мнению судей, непредставление одновременно с актом проверки части документов налогового контроля не приводит к нарушению прав налогоплательщика и не является обстоятельством свидетельствующим о грубом нарушении налоговым органом процедуры проведения налоговой проверки. (Постановления ФАС Поволжского округа от 14.02.2012 по делу А55-12943/2011, от 19.03.2013 по делу № А57-11804/2012).
Тем не менее, несмотря на вышеизложенное, налогоплательщик, столкнувшийся с ситуацией неполного предоставления документов одновременно с актом проверки, по нашему мнению, обязан предпринять все доступные ему меры для получения максимально полной информации и документов, имеющихся у налогового органа и составляющих результаты налоговой проверки.
Кроме того, очень важное значение имеет характер и значимость документов, с которыми не был ознакомлен налогоплательщик, а также принятие налогоплательщиком всех предусмотренных законом мер ознакомления.
Это означает, что в случае важности нераскрытых доказательств и при наличии надлежащих доказательств совершения налогоплательщиком всех мер, направленных на ознакомление с ними, нам удавалось обжаловать решение налогового органа и убедить вышестоящий налоговый орган или суд в грубейшем нарушении права налогоплательщика на защиту с отменой принятого по итогам проверки решения.
Также отметим, что, несмотря на вышеизложенное, наша практика по разрешению налоговых споров показывает, что в основной массе случаев, несмотря на «противодействие» проверяющих, нам удавалось ознакомиться с документами, имеющимися у налогового органа и осуществить надлежащее «обжалование акта налоговой проверки» (в частности, руководители и заместители руководителей налоговых органов в совершенно различных субъектах РФ в конфликтных ситуациях вопреки действиям своих подчиненных принимали по нашим письменным обращениям решение о допуске налогоплательщика к документам и информации).