Возврат переплаты налога: ИФНС РФ не может передумать и отменить свое же решение о зачете налога

Журнал "Российский налоговый курьер", июль 2014 года, № 13-14

Руководитель отдела налогового права
Григорьева С.А.

Настоящая статься была размещена в журнале "Российский налоговый курьер" в виде беседы.

Беседу ведет Алина Смехова, корреспондент журнала:

— В нашу компанию обратилась организация с необычной проблемой. При проведении инвентаризации активов и обязательств в рамках проекта по выявлению и реализации налоговых резервов организацией была выявлена значительная переплата — излишне уплаченный налог на прибыль в федеральный и региональный бюджеты и конечно же возник вопрос, как вернуть переплату по налогам.

— Ваш клиент пропустил срок в который налоговая переплата могла быть зачтена или возвращена?

— Нет, как раз трехлетний срок, предусмотренный ст. 78 НК РФ, практически истек на тот момент, когда налоговая переплата была выявлена. Чтобы избежать пропуска срока компания подготовила уточненную декларацию и обратилась в районную ИФНС с заявлением о её зачете в счет предстоящих платежей.

— Удалось ли вашему клиенту получить зачет переплаты по налогам?

— После получения уточненной декларации и заявлений районная инспекция буквально сразу же (в течение недели) уведомила налогоплательщика о проведении зачета переплаты в счет предстоящих платежей и направила ему соответствующие уведомления.

— Так в чем же заключался налоговый спор с проверяющими?

— Дело в том, что прогнозный расчет предстоящих налоговых обязательств, который произвели специалисты нашего клиента после получения уведомлений, показал, что сумма образовавшейся переплаты существенно превысила планируемые значения. Получается, что полностью использовать ее компания сможет не ранее четырех лет после проведения указанного зачета.

Налогоплательщик обратился в инспекцию с заявлением о частичном зачете в счет предстоящих платежей по НДС, и частичном возврате на расчетный счет. Тем более, что переплату ФНС уже зачла.

— Предположу, что ответом на такой запрос был отказ?

— Заявление нашего клиента привело к достаточно бурной реакции проверяющих. Уже на следующий день после подачи заявления, наш клиент начал получать многочисленные письменные сообщения из ФНС. В них проверяющие со ссылкой на пункт 3 статьи 88 НК РФ требовали представить пояснения о причинах образования данной переплаты.

Помимо требований о представлении пояснений в этих сообщениях инспекция фактически предъявила компании требование предоставить копии первичных учетных документов и регистров бухгалтерского учета, подтверждающих обстоятельства возникновения переплаты и ее размер. Причем в устной форме инспекторы порекомендовали представить запрошенные копии в течение одного дня (в противном случае не исключался вариант назначения и проведения выездной проверки).

— Разве такие требования законны?

— На наш взгляд, не совсем. Ведь положения пункта 3 статьи 88 НК РФ позволяют требовать у налогоплательщика только пояснения, а никак не документы. При этом истребовать копии первичных документов и регистров бухгалтерского учета проверяющие в рассматриваемой ситуации не вправе.

— Как же поступил ваш клиент?

— Организация подготовила несколько письменных пояснений с приложением копий первичных документов, обосновывающих образование переплаты по налогу на прибыль организаций. Эти документы она представила в ИФНС.

— Что в результате решили проверяющие?

— Буквально через несколько дней после представления сведений районная инспекция направила в адрес компании в письменной форме два решения: об отказе в осуществлении зачета переплаты в счет уплаты НДС и об отказе в осуществлении возврата её на расчетный счет.

В их обоснование инспекторы указали, что отказ в зачете и в возврате переплаты обусловлен проведением камеральной проверки и рассмотрением данного вопроса с участием должностных лиц вышестоящего налогового органа. После этого инспекция прекратила какое-либо взаимодействие с компанией.

— Несколько странное решение. Как я понимаю, именно после него организация обратилась за помощью в вашу компанию с проблемой как вернуть переплату по налогам, в рамках услуги: Досудебное урегулирование налоговых споров?

— Да, именно так. И нам предстояло определить дальнейшие действия, чтобы данная налоговая переплата была возвращена нашему клиенту.

На наш взгляд, при таком развитии ситуации существует некоторая процессуальная неоднозначность. Дело в том, что фактически решение инспекторы приняли до завершения камеральной проверки.

С одной стороны, инспекторы обязаны принять решение о возврате или зачете соответствующей переплаты в течение одного месяца со дня подачи налогоплательщиком заявления (п. 6 ст. 78 НК РФ).

С другой стороны, Президиум ВАС РФ в пункте 11 информационного письма от 22.12.05 № 98 «Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации» указал следующее: "срок на возврат (зачет) суммы излишне уплаченного налога, определенный пунктом 9 статьи 78 НК РФ, начинает исчисляться со дня подачи заявления, но не ранее чем с момента завершения камеральной налоговой проверки по соответствующему налоговому (отчетному) периоду либо с момента, когда такая проверка должна была быть завершена по правилам статьи 88 НК РФ".

В этом же письме высшие арбитры сделали вывод о том, что срок на возврат или зачет суммы излишне уплаченного налога (ст. 78 НК РФ) начинает исчисляться со дня подачи заявления. Но не ранее чем с момента завершения камеральной налоговой проверки по соответствующему налоговому или отчетному периоду либо с момента, когда такая проверка должна была быть завершена по правилам статьи 88 НК РФ.

— Значит, важно было не ошибиться со сроками подачи возражений?

— Да, мы столкнулись с ситуацией, когда процессуальный срок для обжалования решений об отказе в зачете и об отказе в возврате мог истечь из-за проведения камеральной проверки. Это означало бы, что дальнейшее административное или судебное обжалование могло быть невозможным из-за истечения или пропуска этого срока (если не обжаловать решения и ждать завершения камеральной проверки).

С другой стороны после завершения камеральной проверки инспекторы могли вовсе не принять никаких решений, изменяющих или дополняющих ранее принятые об отказе в зачете или об отказе в возврате. Иными словами, они остались бы в законной силе. То есть при таком развитии ситуации и возможном бездействии ИФНС РФ налогоплательщик мог пропустить срок обжалования отказных решений и в результате полностью лишиться переплаты по налогу.

— Еще тут же важны сроки обжалования — три года для обращения в инспекцию с заявлением о зачете?

— Верно, после завершения "камералки" наш клиент не смог бы представить новое заявление. Поскольку по истечении нескольких месяцев проведения камеральной проверки истек бы трехлетний срок обращения с таким заявлением. Напомню, что уточненную декларацию в которой отражена переплата, налогоплательщик подал в инспекцию практически на исходе этого трехлетнего срока.

Таким образом, ожидание результатов камеральной проверки грозило компании лишением права на возврат из-за необжалования решений.

— А если бы организация попыталась признать незаконным бездействие инспекторов, которые не приняли каких-либо решений по итогам проверки?

— В этом случае инспекторы могли заявить о том, что результаты камеральной проверки не повлекли изменения ранее принятых решений об отказе, поэтому выносить новые не нужно (так как они повторяют ранее принятые).

— И что же вы предприняли?

— Для начала мы инициировали сверку расчетов клиента с налоговым органом. В результате компания получила акт сверки и выписку операций по расчетам с бюджетом, в которой были отражены излишне уплаченные суммы по первым заявлениям о зачете её в счет предстоящих платежей. Помимо прочего указанные документы (акт сверки с ИФНС и выписка операций по расчету с бюджетом) доказывали отсутствие у компании какой-либо задолженности перед бюджетом, что является условием для возврата излишне уплаченной суммы налога (ст. 78 НК РФ).

После прохождения сверки мы обжаловали решение районной инспекции об отказе в проведении зачета и возврата излишне уплаченной суммы налога.

— Какие аргументы вы привели в жалобе?

— Во-первых, до подачи заявления о зачете излишне уплаченного налога на прибыль в счет предстоящих платежей по НДС и заявления о возврате излишне уплаченного налога на прибыль на расчетный счет инспекция прямо подтвердила факт её наличия в связи с подачей уточненной декларации. О чем они же сами вынесли соответствующие решения и направили уведомления налогоплательщику.

Во-вторых, НК РФ не предусматривает такое основание отказа в зачете или в возврате излишне уплаченного налога как проведение камеральной проверки и иных мероприятий налогового контроля. В том числе, проведение камеральной проверки в отношении уточненной декларации, в отношении которой инспекторы камеральную проверку уже провели и по ее итогам приняли решение о зачете. А именно такие доводы приводили проверяющие.

Свои аргументы мы подкрепили судебными актами. В частности, ФАС Северо-Западного округа в постановлении от 25.12.08 № А26-2386/2008 пришел к выводу, что проведение мероприятий налогового контроля не влечет безусловного отказа в возврате сумм излишне уплаченных налогов.

В третьих, ни НК РФ, ни Закон РФ от 21.03.91 № 943-1 «О налоговых органах Российской Федерации» прямо не предусматривают права районной инспекции самостоятельно отменить принятое ею же решение. Решение районной инспекции может быть отменено только в установленном законом порядке. Например, в случае отмены решения нижестоящего налогового органа вышестоящим органом (ст. 9 Закон РФ от 21.03.91 № 943-1), или в порядке обжалования данного решения лицом, чьи права нарушены, в вышестоящий орган или в суд (п. 1 ст. 138 НК РФ).

— Приведенные аргументы сработали? Вышестоящая орган отказ в зачете и возврате отменил?

— Самое интересное, что до этого дело не дошло. Судя по всему, районная инспекция согласилась, что в рассматриваемой ситуации решения об отказе в зачете излишне уплаченной суммы налога на прибыль в счет предстоящих платежей по НДС и об отказе в возврате излишне уплаченной суммы налога на прибыль на расчетный счет, вынесенные со ссылкой на незавершенность камеральной проверки, противоречат закону. Поскольку фактически отменяют ранее принятые самой же инспекцией решения о зачете в счет предстоящих платежей по этому же налогу.

В результате, практически сразу после инициирования процедуры обжалования инспекция в очередной раз "передумали" и произвели зачет части переплаченной суммы налога на прибыль в счет уплаты НДС. Оставшуюся часть переплаченной суммы налога контролеры вернули на расчетный счет нашего клиента.

В связи таким добровольным исполнением районной ФНС требований налогоплательщика мы прекратили процесс обжалования.

Об иных видах налоговых споров и путях их разрешения, предлагаемыми нами, Вы можете ознакомиться в разделе Налоговые споры.